论会计政策、会计估计变更和会计差错更正的核算

[摘要] 会计政策具有选择性；会计政策变更的实质是对会计核算一般原则中一贯性原则的否定；在会计政策变更的会计处理方法中，追溯调整法是首选方法，未来适用法是备选方法；会计差错包括确认、计量和记录环节的错误；会计差错包含错账，错账只是记录环节的会计差错；会计差错可按三种分类标准进行分类；会计估计具有主观性；会计估计包括确认和计量环节的估计。
　　[关键词] 会计政策变更会计估计变更会计差错更正核算环节披露
　　
　　一、会计政策变更的核算
　　
　　1.会计政策具有选择性。会计政策是企业在允许的会计具体原则、会计处理具体方法中作出的具体选择，会计政策具有选择性和灵活性，是企业自主权在会计核算中的具体体现。
　　会计政策的选择性是会计政策的核心和实质，没有选择性就不能称为会计政策。会计政策是一个新名词，过去之所以没有这一名词，主要是过去在计划经济体制下，企业无自主权，只是执行国家计划的机器，表现在会计核算中，就是企业对会计具体原则和处理方法没有选择性，企业会计核算的确认、计量由国家在财务制度中包办了。
　　2.会计政策变更的实质。会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为，是对会计核算一般原则中一贯性原则的否定，是一贯性原则的特殊情况和例外。
　　一贯性原则要求企业处理方法和程序（即会计政策）要前后一致，不得随意变更。遵循一贯性原则能保证会计信息的可比性乃至有用性，否则会削弱会计信息的可比性，使会计报表使用者在比较企业的经营业绩时发生困难。但一贯性原则也并非要求企业的会计处理方法和程序绝对不能变更，在符合一定的条件下，一贯性原则也可能被违背，即会计政策变更。
　　正因为会计政策变更是对一贯性原则的否定，会计政策的变更也不能随心所欲，而要符合一定的条件，如法律或会计准则等行政法规规章的要求、经济环境和客观情况的改变。
　　3.累积影响数。计算累积影响数属于会计核算的计量环节，是追溯调整法的第一步，计算出累积影响数是采用追溯调整法的前提条件。
　　累积影响数的实质是一个差额，是同一事物(过去业务）采用两种不同方法确认、计量(新、旧不同会计政策)所产生的差异，即对过去的经济业务分别采用新旧会计政策核算的差异。同时累积影响数的仅包括属于实账户、可以累积的保留盈余(包括盈余公积和未分配利润)。如为损益类账户，则为虚账户,不能滚动累积。
　　因累积影响数是保留盈余，是对过去的业务分别采用新旧会计政策的税后差异，因此，在计算累积影响数时须考虑所得税费用的影响。会计政策变更对所得税费用的影响因企业采用的所得税会计的方法不同而不同。
　　会计政策的变更会引起会计利润的变化，但税收利润即应纳税所得额不会随之变化。税收利润虽是在会计利润的基础上调整得来，但由会计利润调整得出税收利润时，调整基数－会计利润虽发生了变化，但同时调整数－会计利润与税收利润的差异也相应发生了变化，对最后调整结果－税收利润并无影响，因为税收利润只有在税法发生变化时才会变化。
　　在应付税款法下，按税收利润计算的所得税费用和应交所得税额不会变化，因此，会计政策变更在应付税款法下对所得税费用并无影响。而在纳税影响会计法下则不然，在纳税影响会计法下，按税收利润计算的所得税额不会变化，按会计利润计算的所得税费用则发生变化，按会计利润与税收利润的差额计算的递延税款也相应发生变化。因此，会计政策变更在纳税影响会计法下对所得税费用有影响。
　　4.追溯调整法。追溯调整法实质上是观念上的变化，是对企业过去财务状况、经营成果和现金流量情况用新政策进行的重新审视，是换一个角度换一个视野看待同一个事物，即对过去的业务原来已采用旧政策核算，现在采用新政策核算，是虚的，是模拟的。因此，对于实实在在发生的现金流入、流出，向投资者分配利润，向国家交纳所得税等，不因会计政策变更而变化，在追溯调整法下也无须调整。